2008備考CPA輔導收入、費用和利潤第二節

第二節　分期收款銷(xiāo)售會(huì )計處理
　　
[例題考點(diǎn)提示]　　
　　分期收款銷(xiāo)售商品的收入確認與會(huì )計處理。
[經(jīng)典例題]　
　　正保公司07年發(fā)生下列分期收款銷(xiāo)售商品的業(yè)務(wù)：
　�。�1）正保公司07年初分期收款方式銷(xiāo)售給甲公司一批產(chǎn)品，該批產(chǎn)品成本為800萬(wàn)，計提存貨跌價(jià)準備100萬(wàn)，公允價(jià)值為1000萬(wàn)，銷(xiāo)售合同規定價(jià)稅合計金額為1170萬(wàn)，當期收到增值稅170萬(wàn)，合同約定剩余款項在未來(lái)五年每年末收取，實(shí)際利率為10％（已知（P/A,10%,5）=3.7908）。07年末收到甲公司支付的款項200萬(wàn)，資產(chǎn)負債表日發(fā)現甲公司發(fā)生財務(wù)困難，長(cháng)期應收款未來(lái)現金流量的現值為600，作出年底進(jìn)行實(shí)際利率法攤銷(xiāo)和計提壞賬準備的分錄，考慮所得稅的影響。
　�。�2）正保公司07年初分期收款方式銷(xiāo)售甲公司一批產(chǎn)品，該批產(chǎn)品成本為400萬(wàn)，公允價(jià)值為500萬(wàn)，銷(xiāo)售合同中規定價(jià)稅合計為585萬(wàn)，增值稅85萬(wàn)在當時(shí)收托款項，剩余的500萬(wàn)在以后的兩年內每年年底收取250萬(wàn)。作出正保公司銷(xiāo)售產(chǎn)品時(shí)候的會(huì )計分錄和07年底收到款項時(shí)候分錄，考慮所得稅的影響。
[例題答案]
　�。�1）長(cháng)期應收款的現值＝200×（P/A,10%,5）＝200×3.7908＝758.16
　　借：長(cháng)期應收款　1000
　　　　銀行存款　170
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　758.16
　　　　　　應交稅費－應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）　170
　　　　　　未實(shí)現融資收益　241.84
　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　700
　　　　存貨跌價(jià)準備　100
　　　　貸：庫存商品　800
　　借：所得稅費用　100×33％
　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)　33
　　借：所得稅費用　264
　　　　貸：遞延所得稅負債�。�1000－200）×33％＝264
　　年底應該攤銷(xiāo)的未實(shí)現融資收益＝758.16×10％＝75.82
　　借：未實(shí)現融資收益　75.82
　　　　貸：財務(wù)費用　75.82　　
　　年末收到款項200萬(wàn)：
　　借：銀行存款　200
　　　　貸：長(cháng)期應收款　200
　　長(cháng)期應收款的攤余成本＝758.16＋75.82－200＝633.98，未來(lái)現金流量現值為600，應該確認減值損失＝33.98
　　借：資產(chǎn)減值損失　33.98
　　　　貸：壞賬準備　33.98
　　借：遞延所得稅負債　33.98×33％
　　　　貸：所得稅費用　33.98×33％
　�。�2）當期應該確認收入500萬(wàn)：
　　借：長(cháng)期應收款　500
　　　　銀行存款　85
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　500
　　　　　　應交稅費－應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）　85
　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　400
　　　　貸：庫存商品　400
　　借：所得稅費用　82.5
　　　　貸：遞延所得稅負債　250×33％＝82.5
　　年底收到款項：
　　借：銀行存款　250
　　　　貸：長(cháng)期應收款　250
[例題總結與延伸]　
　　本題基本上涉及了分期收款銷(xiāo)售中兩種情況：具有融資性質(zhì)的銷(xiāo)售方式和不具有融資性質(zhì)的銷(xiāo)售方式。需要主義的是具有融資性質(zhì)的銷(xiāo)售方式雖然是包含了利息收入部分，但是一般情況下是無(wú)法區分的，因此稅法上仍然是按照合同規定的款項確認收入的，也就是說(shuō)是把相當于利息收入的部分作為混合銷(xiāo)售一并征收增值稅了。
　　另外需要注意的一點(diǎn)是稅法上認為的分期收款的銷(xiāo)售：融資租賃資產(chǎn)。融資租賃業(yè)務(wù)如果是后所有權發(fā)生轉移的，會(huì )計上是作為融資租賃處理，稅法上是要作為實(shí)質(zhì)上的分期收款銷(xiāo)售來(lái)處理。關(guān)于這一點(diǎn)，我國稅法不區分事實(shí)租賃行為，只承認經(jīng)營(yíng)租賃是租賃行為，這點(diǎn)處理和外國的稅法規定是不相同的。之所以強調這個(gè)融資租賃的，是因為會(huì )計和稅法處理的差異問(wèn)題，稅法作為分期收款銷(xiāo)售處理，那么租賃公司確認的租賃收入就應該是作為銷(xiāo)售商品的收入處理，相當于利息收入的部分同樣是作為混合銷(xiāo)售征收相關(guān)流轉稅的。
[知識點(diǎn)理解與總結]　
　　
　　1、具有融資性質(zhì)的分期收款銷(xiāo)售：按照長(cháng)期應收款的現值一次性在銷(xiāo)售當期確認收入。稅法按照合同規定的收款額確認收入，期中相當于利息收入的部分按照混合銷(xiāo)售一并作為商品銷(xiāo)售收入核算。因為相當于利息收入部分不能夠合理區分，所以不需要按照含稅收入進(jìn)行價(jià)稅分離的處理。
　　在會(huì )計上確認銷(xiāo)售的同時(shí)，由于會(huì )計上和稅法上處理的差異，需要在當期確認遞延所得稅。也就是說(shuō)會(huì )計上當期一次性確認收入，但是稅法上需要分期確認收入，那么形成了應納稅暫時(shí)性差異，當期需要確認遞延所得稅負債，在合同規定的收款日稅法上確認收入，轉回確認的遞延所得稅負債。需要注意的是稅法是按照實(shí)際收款額度確認收入的，會(huì )計上對于相當于利息收入的部分是以“未實(shí)現融資收益”的攤銷(xiāo)部分確認收入的，對于這部分收入也是屬于應納稅暫時(shí)性差異。
　　2、不具有融資性質(zhì)的分期收款確認收入，會(huì )計上按照長(cháng)期應收款一次性在當期確認收入，稅法上按照合同規定的收款日分期確認收入。那么會(huì )計上在確認收入當期形成了應納稅暫時(shí)性差異，需要確認遞延所得稅負債。在銷(xiāo)售合同規定的收款日轉回確認的遞延所得稅負債。這種情況是比較容易理解和處理的。
[容易犯錯的地方]　
　　1、具有融資性質(zhì)的分期收款銷(xiāo)售確認收入的會(huì )計處理。
　　2、具有融資性質(zhì)的分期收款銷(xiāo)售中遞延所得稅的處理。
　　3、不具有融資性質(zhì)的分期收款銷(xiāo)售中會(huì )計上確認收入的處理。